Disposizioni in materia di armonizzazione dei sistemi contabili e degli schemi di bilancio delle Regioni, degli enti locali e dei loro organismi, a norma degli articoli 1 e 2 della legge 5 maggio 2009, n. 42.

Allegato 1

Principi generali o postulati

Allegato 1
(previsto dall’articolo 3, comma 1)

Principi generali o postulati
1. Principio dell’annualita’
2. Principio dell’unita’
3. Principio dell’universalita’
4. Principio dell’integrita’
5. Principio della veridicita’, attendibilita’, correttezza, e comprensibilita’
6. Principio della significativita’ e rilevanza
7. Principio della flessibilita’
8. Principio della congruita’
9. Principio della prudenza
10. Principio della coerenza
11. Principio della continuita’ e della costanza
12. Principio della comparabilita’ e della verificabilita’
13. Principio della neutralita’
14. Principio della pubblicita’
15. Principio dell’equilibrio di bilancio
16. Principio della competenza finanziaria
17. Principio della competenza economica
18. Principio della prevalenza della sostanza sulla forma

1. Principio della annualita’

I documenti del sistema di bilancio, sia di previsione sia di rendicontazione, sono predisposti con cadenza annuale e si riferiscono a distinti periodi di gestione coincidenti con l'anno solare. Nella predisposizione dei documenti di bilancio, le previsioni di ciascun esercizio sono elaborate sulla base di una programmazione di medio periodo, con un orizzonte temporale almeno triennale. (1)

2. Principio dell’unita’

La singola amministrazione pubblica e' una entita' giuridica unica e unitaria, pertanto, deve essere unico e unitario sia il suo bilancio di previsione, sia il suo rendiconto e bilancio d'esercizio.
E' il complesso unitario delle entrate che finanzia l'amministrazione pubblica e quindi sostiene cosi' la totalita' delle sue spese durante la gestione. Le entrate in conto capitale sono destinate esclusivamente al finanziamento di spese di investimento.
I documenti contabili non possono essere articolati in maniera tale da destinare alcune fonti di entrata a copertura solo di determinate e specifiche spese, salvo diversa disposizione normativa di disciplina delle entrate vincolate. (1)

3. Principio della universalita’

Il sistema di bilancio ricomprende tutte le finalita’ e gli obiettivi di gestione, nonche’ i relativi valori finanziari, economici e patrimoniali riconducibili alla singola amministrazione pubblica, al fine di fornire una rappresentazione veritiera e corretta della complessa attivita’ amministrativa svolta nell’esercizio e degli andamenti dell’amministrazione, anche nell’ottica degli equilibri economico - finanziari del sistema di bilancio.
Sono incompatibili con il principio dell’universalita’ le gestioni fuori bilancio, consistenti in gestioni poste in essere dalla singola amministrazione o da sue articolazioni organizzative - che non abbiano autonomia gestionale - che non transitano nel bilancio. Le contabilita’ separate, ove ammesse dalla normativa, devono essere ricondotte al sistema di bilancio dell’amministrazione entro i termini dell’esercizio.

4. Principio della integrita’

Nel bilancio di previsione e nei documenti di rendicontazione le entrate devono essere iscritte al lordo delle spese sostenute per la riscossione e di altre eventuali spese ad esse connesse e, parimenti, le spese devono essere iscritte al lordo delle correlate entrate, senza compensazioni di partite.
Lo stesso principio si applica a tutti i valori del sistema di bilancio, quindi anche ai valori economici ed alle grandezze patrimoniali che si ritrovano nel conto economico e nel conto del patrimonio.

5. Principio della veridicita’ attendibilita’, correttezza, e comprensibilita’

Il principio della «veridicita’» fa esplicito riferimento al principio del true and fair view che ricerca nei dati contabili di bilancio la rappresentazione delle reali condizioni delle operazioni di gestione di natura economica, patrimoniale e finanziaria di esercizio.
Il principio della veridicita’ non si applica solo ai documenti di rendicontazione e alla gestione, ma anche ai documenti di previsione nei quali e’ da intendersi come rigorosa valutazione dei flussi finanziari (e nel caso anche economici) generati dalle operazioni che si svolgeranno nel futuro periodo di riferimento. Si devono quindi evitare le sottovalutazioni e le sopravalutazioni delle singole poste che invece devono essere valutate secondo una rigorosa analisi di controllo.
Una corretta interpretazione del principio della veridicita’ richiede anche l’enunciazione degli altri postulati di bilancio (attendibilita’, correttezza e comprensibilita’). Il principio di veridicita’ e’ quindi da considerarsi un obiettivo a cui tendono i postulati e i principi contabili generali.
Le previsioni e in generale tutte le valutazioni a contenuto economico - finanziario e patrimoniale, devono essere, inoltre, sostenute da accurate analisi di tipo storico e programmatico o, in mancanza, da altri idonei ed obiettivi parametri di riferimento, nonche’ da fondate aspettative di acquisizione e di utilizzo delle risorse al fine di rendere attendibili i documenti predisposti (principio dell’attendibilita’). Tale principio non e’ applicabile solo ai documenti contabili di programmazione e previsione, ma anche al rendiconto e al bilancio d’esercizio, per la redazione dei quali occorre un processo di valutazione. Il principio in argomento di estende ai documenti descrittivi ed accompagnatori. Un’informazione contabile e’ attendibile se e’ scevra da errori e distorsioni rilevanti e se gli utilizzatori possono fare affidamento su di essa.
L’oggettivita’ degli andamenti storici e dei suddetti parametri di riferimento, ad integrazione di quelli eventualmente previsti dalle norme, consente di effettuare razionali e significative comparazioni nel tempo e nello spazio e, a parita’ di altre condizioni, di avvicinarsi alla realta’ con un maggior grado di approssimazione.  Il rispetto formale e sostanziale delle norme che disciplinano la redazione dei documenti contabili di programmazione e previsione, di gestione e controllo e di rendicontazione deve, inoltre, caratterizzare la formazione dei citati documenti (principio della correttezza). Infatti, il principio della correttezza si estende anche ai principi contabili generali e applicati che costituiscono i fondamenti e le regole di carattere generale cui deve informarsi l’intero sistema di bilancio, anche non previste da norme giuridiche, ma che ispirano il buon andamento dei sistemi contabili adottati da ogni specifica amministrazione pubblica. Il principio della correttezza si applica anche alle comunicazioni e ai dati oggetto del monitoraggio da parte delle istituzioni preposte al governo della finanza pubblica.
Infine, il sistema di bilancio deve essere comprensibile e deve percio’ presentare una chiara classificazione delle voci finanziarie, economiche e patrimoniali (principio della chiarezza o comprensibilita’). Il principio della chiarezza o comprensibilita’ e’ rafforzativo del principio base della veridicita’ .Al fine di consentire una rappresentazione chiara dell’attivita’ svolta, le registrazioni contabili ed i documenti di bilancio adottano il sistema di classificazione previsto dall’ordinamento contabile e finanziario, uniformandosi alle istruzioni dei relativi glossari.  L’articolazione del sistema di bilancio deve essere tale da facilitarne - tra l’altro - la comprensione e permetterne la consultazione rendendo evidenti le informazioni previsionali, gestionali e di rendicontazione in esso contenute. . Il sistema di bilancio deve essere corredato da una informativa supplementare che faciliti la comprensione e l’intelligibilita’ dei documenti.  L’adozione di una corretta classificazione dei documenti contabili costituisce una condizione necessaria per garantire il corretto monitoraggio e consolidamento dei conti pubblici da parte delle istituzioni preposte al coordinamento e controllo della finanza pubblica.
Una qualita’ essenziale delle informazioni contenute nel sistema di bilancio e’ che esse siano prontamente comprensibili dagli utilizzatori e che abbiano la capacita’ di garantire sinteticita’ ed al tempo stesso analiticita’ delle conoscenze. A tale scopo, si assume che gli utilizzatori possano con la normale diligenza esaminare i dati contabili dei bilanci ed abbiano una ragionevole conoscenza dell’attivita’ svolta dall’amministrazione pubblica considerata e dei sistemi contabili adottati, al fine di ottenere, dagli elementi quantitativi e qualitativi disponibili, chiare e trasparenti informazioni.
I documenti contabili che non rispettano il principio della veridicita’ e tutti gli altri principi allo stesso collegati, non possono acquisire il parere favorevole da parte degli organi preposti al controllo e alla revisione contabile.

6. Principio della significativita’ e rilevanza

Per essere utile, un’informazione deve essere significativa per le esigenze informative connesse al processo decisionale degli utilizzatori. L’informazione e’ qualitativamente significativa quando e’ in grado di influenzare le decisioni degli utilizzatori aiutandoli a valutare gli eventi passati, presenti o futuri, oppure confermando o correggendo valutazioni da loro effettuate precedentemente. Il procedimento di formazione del sistema di bilancio implica delle stime o previsioni. Pertanto, la correttezza dei dati di bilancio non si riferisce soltanto all’esattezza aritmetica, bensi’ alla ragionevolezza, ed all’applicazione oculata e corretta dei procedimenti di valutazione adottati nella stesura del bilancio di previsione, del rendiconto e del bilancio d’esercizio.
Errori, semplificazioni e arrotondamenti sono tecnicamente inevitabili e trovano il loro limite nel concetto di rilevanza; essi cioe’ non devono essere di portata tale da avere un effetto rilevante sui dati del sistema di bilancio e sul loro significato per i destinatari.
L’effetto deve essere anche valutato ai fini degli equilibri finanziari ed economici del bilancio di previsione, del rendiconto e del bilancio d’esercizio.
L’informazione e’ rilevante se la sua omissione o errata presentazione puo’ influenzare le decisioni degli utilizzatori prese sulla base del sistema di bilancio. La rilevanza dipende dalla dimensione quantitativa della posta, valutata comparativamente con i valori complessivi del sistema di bilancio, e dall’errore giudicato nelle specifiche circostanze di omissione o errata presentazione.

7. Principio della flessibilita’

Nel sistema del bilancio di previsione i documenti non debbono essere interpretati come immodificabili, perche’ questo comporterebbe una rigidita’ nella gestione che puo’ rivelarsi controproducente. Il principio di flessibilita’ e’ volto a trovare all’interno dei documenti contabili di programmazione e previsione di bilancio la possibilita’ di fronteggiare gli effetti derivanti dalle circostanze imprevedibili e straordinarie che si possono manifestare durante la gestione, modificando i valori a suo tempo approvati dagli organi di governo.
Per tale finalita’ la legge disciplina l’utilizzo di strumenti ordinari, come il fondo di riserva, destinati a garantire le risorse da impiegare a copertura delle spese relative a eventi prevedibili e straordinari.
Un eccessivo ricorso agli altri strumenti di flessibilita’, quali le variazioni di bilancio, va visto come fatto negativo, in quanto inficia l’attendibilita’ del processo di programmazione e rende non credibile il complesso del sistema di bilancio.
Differente funzione ha la flessibilita’ dei bilanci in sede gestionale, volta a consentire variazioni compensative tra le missioni e tra programmi conseguenti a provvedimenti di trasferimenti del personale all’interno di ciascuna amministrazione e la rimodulazione delle dotazioni finanziarie interne a ogni programma.  Non e’ consentito l’utilizzo degli stanziamenti in conto capitale per finanziare spese correnti.
Il principio di flessibilita’ si applica non solo ai valori finanziari contenuti nel bilancio di previsione su cui transita la funzione autorizzatoria, ma anche ai documenti di programmazione sui quali si fonda la gestione ed il relativo controllo interno.  E’ necessario che nella relazione illustrativa delle risultanze di esercizio si dia adeguata informazione sul numero, sull’entita’ e sulle ragioni che hanno portato a variazioni di bilancio in applicazione del principio e altresi’ sull’utilizzo degli strumenti ordinari di flessibilita’ previsti nel bilancio di previsione.

8. Principio della congruita’

La congruita’ consiste nella verifica dell’adeguatezza dei mezzi disponibili rispetto ai fini stabiliti. Il principio si collega a quello della coerenza, rafforzandone i contenuti di carattere finanziario, economico e patrimoniale, anche nel rispetto degli equilibri di bilancio. La congruita’ delle entrate e delle spese deve essere valutata in relazione agli obiettivi programmati, agli andamenti storici ed al riflesso nel periodo degli impegni pluriennali che sono coerentemente rappresentati nel sistema di bilancio nelle fasi di previsione e programmazione, di gestione e rendicontazione.

9. Principio della prudenza

Il principio della prudenza si applica sia nei documenti contabili di programmazione e del bilancio di previsione, sia nel rendiconto e bilancio d’esercizio. Nel bilancio di previsione, piu’ precisamente nei documenti sia finanziari sia economici, devono essere iscritte solo le componenti positive che ragionevolmente saranno disponibili nel periodo amministrativo considerato, mentre le componenti negative saranno limitate alle sole voci degli impegni sostenibili e direttamente collegate alle risorse previste.
Nei documenti contabili di rendicontazione il principio della prudenza comporta che le componenti positive non realizzate non devono essere contabilizzate, mentre tutte le componenti negative devono essere contabilizzate e quindi rendicontate, anche se non sono definitivamente realizzate.
Il principio della prudenza cosi’ definito rappresenta uno degli elementi fondamentali del processo formativo delle valutazioni presenti nei documenti contabili del sistema di bilancio. I suoi eccessi devono pero’ essere evitati perche’ sono pregiudizievoli al rispetto della rappresentazione veritiera e corretta delle scelte programmatiche e degli andamenti effettivi della gestione e quindi rendono il sistema di bilancio inattendibile.
Il principio della prudenza non deve condurre all’arbitraria e immotivata riduzione delle previsioni di entrata, proventi e valutazioni del patrimonio, bensi’ esprimere qualita’ di giudizi a cui deve informarsi un procedimento valutativo e di formazione dei documenti del sistema di bilancio che risulti veritiero e corretto.  Cio’ soprattutto nella ponderazione dei rischi e delle incertezze connessi agli andamenti operativi degli enti e nella logica di assicurare ragionevoli stanziamenti per la continuita’ dell’ amministrazione.

10. Principio della coerenza

Occorre assicurare un nesso logico e conseguente fra la programmazione, la previsione, gli atti di gestione e la rendicontazione generale. La coerenza implica che queste stesse funzioni ed i documenti contabili e non, ad esse collegati, siano strumentali al perseguimento dei medesimi obiettivi. Il nesso logico infatti deve collegare tutti gli atti contabili preventivi, gestionali e consuntivi, siano essi di carattere strettamente finanziario, o anche economico e patrimoniale, siano essi descrittivi e quantitativi, di indirizzo politico ed amministrativo, di breve o di lungo termine.
La coerenza interna implica:
in sede preventiva, che gli strumenti di programmazione pluriennale e annuale siano conseguenti alla pianificazione dell’ente;
in sede di gestione, che le decisioni e gli atti non siano in contrasto con gli indirizzi e gli obiettivi indicati negli strumenti di programmazione pluriennale e annuale e non pregiudichino gli equilibri finanziari ed economici;
in sede di rendicontazione, che sia dimostrato e motivato lo scostamento fra risultati ottenuti e quelli attesi.
La coerenza interna del sistema di bilancio riguarda anche i criteri particolari di valutazione delle singole poste in conformita’
ai postulati e principi generali e concerne le strutture e le classificazioni dei conti nel bilancio di previsione, nel rendiconto e nel bilancio d’esercizio. Le strutture dei conti devono essere tra loro comparabili non solo da un punto di vista formale ma anche di omogeneita’ e correttezza negli oggetti di analisi e negli aspetti di contenuto dei fenomeni esaminati.
La coerenza esterna comporta una connessione fra il processo di programmazione, previsione, gestione e rendicontazione dell’amministrazione pubblica, le direttive e le scelte strategiche di altri livelli di governo del sistema pubblico anche secondo i principi di coordinamento della finanza pubblica.

11. Principio della continuita’ e della costanza

La valutazione delle poste contabili di bilancio deve essere fatta nella prospettiva della continuazione delle attivita’ istituzionali per le quali l’amministrazione pubblica e’ costituita. Il principio della continuita’ si fonda sulla considerazione che ogni sistema aziendale, sia pubblico sia privato, deve rispondere alla preliminare caratteristica di essere atto a perdurare nel tempo. Pertanto le valutazioni contabili finanziarie, economiche e patrimoniali del sistema di bilancio devono rispondere al requisito di essere fondate su criteri tecnici e di stima che abbiano la possibilita’ di continuare ad essere validi nel tempo, se le condizioni gestionali non saranno tali da evidenziare chiari e significativi cambiamenti. Il principio si applica anche al fine di garantire equilibri economico - finanziari che siano salvaguardati e perdurino nel tempo. Il principio della continuita’ riguarda anche i dati contabili che nella successione del tempo devono essere rilevati e rappresentati con correttezza nelle situazioni contabili di chiusura e di riapertura dei conti e in tutti i documenti contabili. Inoltre, la costanza di applicazione dei principi contabili generali e di quelli particolari di valutazione e’ uno dei cardini delle determinazioni finanziarie, economiche e patrimoniali dei bilanci di previsione, della gestione, del rendiconto e bilancio d’esercizio (principio della costanza). Infatti, Il principio della continuita’ e quello della costanza dei criteri applicati introducono le condizioni essenziali per la comparabilita’ delle valutazioni tra i documenti contabili del bilancio di previsione e della rendicontazione e delle singole e sintetiche valutazioni nel tempo, anche connesse con i processi gestionali. L’eventuale cambiamento dei criteri particolari di valutazione adottati, deve rappresentare un’ eccezione nel tempo che risulti opportunamente descritta e documentata in apposite relazioni nel contesto del sistema di bilancio. Il principio della costanza, insieme agli altri postulati, risponde alla logica unitaria di rappresentare nel sistema di bilancio, mediante i diversi valori contabili di tipo finanziario, economico e patrimoniale, la coerenza, la chiarezza e la significativita’ delle scelte di programmazione, della gestione e delle risultanze finali di esercizio.

12. Principio della comparabilita’ e verificabilita’

Gli utilizzatori delle informazioni di bilancio devono essere in grado di comparare nel tempo le informazioni, analitiche e sintetiche di singole o complessive poste economiche, finanziarie e patrimoniali del sistema di bilancio, al fine di identificarne gli andamenti tendenziali. Gli utilizzatori, inoltre, devono poter comparare le informazioni di bilancio anche tra enti pubblici diversi, e dello stesso settore, al fine di valutarne le diverse potenzialita’ gestionali, gli orientamenti strategici e le qualita’ di una sana e buona amministrazione. Deve essere consentita anche la valutazione delle situazioni patrimoniali, degli andamenti economici e finanziari, nonche’ delle relative modificazioni. Il costante e continuo rispetto dei principi contabili e’ condizione necessaria per la comparabilita’ spazio-temporale dei documenti del sistema di bilancio sia per gli organi di governance interna ed esterna alla stessa singola amministrazione pubblica a cui ci si riferisce, sia per ogni categoria di portatori di interesse che vuole ottenere informazioni sulla gestione pubblica.
Un’importante implicazione della caratteristica qualitativa della comparabilita’ e’ che gli utilizzatori siano informati dei principi contabili impiegati nella preparazione dei documenti e dei dati che compongono il sistema di bilancio, di qualsiasi cambiamento nell’applicazione di tali principi e degli effetti di tali cambiamenti.
Il requisito di comparabilita’ non deve essere un impedimento all’introduzione dei principi contabili applicativi piu’ adeguati alla specifica operazione. Non e’ appropriato che un’amministrazione pubblica continui a contabilizzare nel medesimo modo un’operazione od un evento se il criterio adottato non e’ conforme al disposto normativo ed ai principi contabili.
Nell’ambito della stessa amministrazione pubblica la comparabilita’ dei bilanci in periodi diversi e’ possibile se sussistono le seguenti condizioni:
la forma di presentazione e’ costante, cioe’ il modo di esposizione delle voci deve essere uguale o almeno comparabile;
i criteri di valutazione adottati sono mantenuti costanti.  L’eventuale cambiamento deve essere giustificato da circostanza eccezionale per frequenza e natura. In ogni caso l’effetto del cambiamento dei criteri di valutazione sul risultato dell’esercizio e sul patrimonio netto deve essere adeguatamente illustrato e motivato;
i mutamenti strutturali nell’organizzazione e gli eventi di natura straordinaria devono essere chiaramente evidenziati. Inoltre, l’informazione patrimoniale, economica e finanziaria, e tutte le altre fornite dal sistema di bilancio di ogni amministrazione pubblica, devono essere verificabili attraverso la ricostruzione del procedimento valutativo seguito. A tale scopo le amministrazioni pubbliche devono conservare la necessaria documentazione probatoria (principio della Verificabilita’). La verificabilita’ delle informazioni non riguarda solo la gestione e la rendicontazione ma anche il processo di programmazione e di bilancio per ricostruire adeguatamente e documentalmente il procedimento di valutazione che ha condotto alla formulazione delle previsioni e dei contenuti della programmazione e dei relativi obiettivi.

13. Principio di neutralita’ o imparzialita’

La redazione dei documenti contabili deve fondarsi su principi contabili indipendenti ed imparziali verso tutti i destinatari, senza servire o favorire gli interessi o le esigenze di particolari gruppi. La neutralita’ o imparzialita’ deve essere presente in tutto il procedimento formativo del sistema di bilancio, sia di programmazione e previsione, sia di gestione e di rendicontazione, soprattutto per quanto concerne gli elementi soggettivi.
La presenza di elementi soggettivi di stima non e’ condizione per far venir meno l’imparzialita’, la ragionevolezza e la verificabilita’. Discernimento, oculatezza e giudizio sono alla base dei procedimenti e delle metodologie di ragioneria a cui la preparazione dei documenti contabili deve informarsi e richiedono due requisiti essenziali, la competenza e la correttezza tecnica.  L’imparzialita’ contabile va intesa come l’applicazione competente e tecnicamente corretta del processo di formazione dei documenti contabili, del bilancio di previsione, del rendiconto e del bilancio d’esercizio, che richiede discernimento, oculatezza e giudizio per quanto concerne gli elementi soggettivi.

14. Principio della pubblicita’

Il sistema di bilancio assolve una funzione informativa nei confronti degli utilizzatori dei documenti contabili. E’ compito dell’amministrazione pubblica rendere effettiva tale funzione assicurando ai cittadini ed ai diversi organismi sociali e di partecipazione la conoscenza dei contenuti significativi e caratteristici del bilancio di previsione, del rendiconto e del bilancio d’esercizio, comprensivi dei rispettivi allegati, anche integrando le pubblicazioni obbligatorie. Affinche’ i documenti contabili di previsione e di rendicontazione assumano a pieno la loro valenza politica, giuridica, economica e sociale devono essere resi pubblici secondo le norme vigenti.
Il rispetto del principio della pubblicita’ presuppone un ruolo attivo dell’amministrazione pubblica nel contesto della comunita’ amministrata, garantendo trasparenza e divulgazione alle scelte di programmazione contenute nei documenti previsionali ed ai risultati della gestione descritti in modo veritiero e corretto nei documenti di rendicontazione; cio’ e’ fondamentale per la fruibilita’ delle informazioni finanziarie, economiche e patrimoniali del sistema di bilancio.

15. Principio dell’equilibrio di bilancio

Le norme di contabilita' pubblica pongono come vincolo del bilancio di previsione l'equilibrio di bilancio. L'osservanza di tale principio riguarda il pareggio complessivo di competenza e di cassa attraverso una rigorosa valutazione di tutti i flussi di entrata e di spesa.
Il rispetto del principio di pareggio finanziario invero non basta per soddisfare il principio generale dell'equilibrio del sistema di bilancio di ogni pubblica amministrazione.
L'equilibrio di bilancio infatti comporta anche la corretta applicazione di tutti gli altri equilibri finanziari, economici e patrimoniali che sono da verificare non solo in sede di previsione, ma anche durante la gestione in modo concomitante con lo svolgersi delle operazioni di esercizio, e quindi nei risultati complessivi dell'esercizio che si riflettono nei documenti contabili di rendicontazione.
Nel sistema di bilancio di un'amministrazione pubblica, gli equilibri stabiliti in bilancio devono essere rispettati considerando non solo la fase di previsione, ma anche la fase di rendicontazione come prima forma del controllo interno, concernente tutti i flussi finanziari generati dalla produzione, diretta o indiretta e quindi effettuata anche attraverso le altre forme di gestione dei servizi erogati e di altre attivita' svolte.
Il principio dell'equilibrio di bilancio quindi e' piu' ampio del normato principio del pareggio finanziario di competenza nel bilancio di previsione autorizzatorio. Anche la realizzazione dell'equilibrio economico (sia nei documenti contabili di programmazione e previsione e quindi con riferimento al budget ed al preventivo economico sia nei documenti contabili di rendicontazione e quindi nel conto economico di fine esercizio) e' garanzia della capacita' di perseguire le finalita' istituzionali ed innovative di un'amministrazione pubblica in un mercato dinamico.
L'equilibrio finanziario del bilancio non comporta necessariamente una stabilita' anche di carattere economico e patrimoniale.
Il principio dell'equilibrio di bilancio quindi deve essere inteso in una versione complessiva ed analitica del pareggio economico, finanziario e patrimoniale che ogni amministrazione pubblica pone strategicamente da dover realizzare nel suo continuo operare nella comunita' amministrata. (1)

16. Principio della competenza finanziaria

Il principio della competenza finanziaria costituisce il criterio di imputazione agli esercizi finanziari delle obbligazioni giuridicamente perfezionate attive e passive (accertamenti e impegni).
Il principio e' applicato solo a quei documenti di natura finanziaria che compongono il sistema di bilancio di ogni pubblica amministrazione che adotta la contabilita' finanziaria, e attua il contenuto autorizzatorio degli stanziamenti del bilancio di previsione.
Le previsioni del bilancio di previsione finanziario hanno carattere autorizzatorio per ciascuno degli esercizi cui il bilancio si riferisce, costituendo limite agli impegni e ai pagamenti, fatta eccezione per le partite di giro/servizi per conto di terzi e per i rimborsi delle anticipazioni di cassa. La funzione autorizzatoria fa riferimento anche alle entrate, di competenza e di cassa per accensione di prestiti.
Gli stanziamenti del bilancio di previsione sono aggiornati annualmente in occasione della sua approvazione.
Tutte le obbligazioni giuridicamente perfezionate attive e passive, che danno luogo a entrate e spese per l'ente, devono essere registrate nelle scritture contabili quando l'obbligazione e' perfezionata, con imputazione all'esercizio in cui l'obbligazione viene a scadenza. E', in ogni caso, fatta salva la piena copertura finanziaria degli impegni di spesa giuridicamente assunti a prescindere dall'esercizio finanziario in cui gli stessi sono imputati.
L'accertamento costituisce la fase dell'entrata con la quale si perfeziona un diritto di credito relativo ad una riscossione da realizzare e si imputa contabilmente all'esercizio finanziario nel quale il diritto di credito viene a scadenza.
L'accertamento presuppone idonea documentazione, attraverso la quale sono verificati e attestati dal soggetto cui e' affidata la gestione della relativa entrata, i seguenti requisiti:
(a) la ragione del credito che da luogo a obbligazione attiva;
(b) il titolo giuridico che supporta il credito;
(c) l'individuazione del soggetto debitore;
(d) l'ammontare del credito;
(e) la relativa scadenza.
Non possono essere riferite ad un determinato esercizio finanziario le entrate per le quali non sia venuto a scadere nello stesso esercizio finanziario il diritto di credito. E' esclusa categoricamente la possibilita' di accertamento attuale di entrate future, in quanto cio' darebbe luogo ad un'anticipazione di impieghi (ed ai relativi oneri) in attesa dell'effettivo maturare della scadenza del titolo giuridico dell'entrata futura, con la conseguenza di alterare gli equilibri finanziari dell'esercizio finanziario.
L'impegno costituisce la fase della spesa con la quale viene registrata nelle scritture contabili la spesa conseguente ad una obbligazione giuridicamente perfezionata e relativa ad un pagamento da effettuare, con imputazione all'esercizio finanziario in cui l'obbligazione passiva viene a scadenza.
Gli elementi costitutivi dell'impegno sono:
(a) la ragione del debito;
(b) la determinazione della somma da pagare;
(c) il soggetto creditore;
(d) la specificazione del vincolo costituito sullo stanziamento di bilancio
(e) la relativa scadenza.
Non possono essere riferite ad un determinato esercizio finanziario le spese per le quali non sia venuta a scadere nello stesso esercizio finanziario la relativa obbligazione giuridica.
In ogni caso, per l'attivita' di investimento che comporta impegni di spesa che vengono a scadenza in piu' esercizi finanziari, deve essere dato specificamente atto,al momento dell'attivazione del primo impegno, di aver predisposto la copertura finanziaria per l'effettuazione della complessiva spesa dell'investimento, anche se la forma di copertura e' stata gia' indicata nell'elenco annuale del piano delle opere pubbliche di cui all'art. 128 del decreto legislativo n. 163 del 2006.
La copertura finanziaria delle spese di investimento e' costituita da risorse accertate esigibili nell'esercizio in corso di gestione o la cui esigibilita' e' nella piena discrezionalita' dell'ente o di altra pubblica amministrazione, dall'utilizzo dell'avanzo di amministrazione o, fino all'esercizio 2015, di una legge di autorizzazione all'indebitamento.
Inoltre, in sede di provvedimento di salvaguardia degli equilibri di bilancio e anche di provvedimento di assestamento generale di bilancio, e' necessario dare atto del rispetto degli equilibri di bilancio per la gestione di competenza e la gestione di cassa, per ciascuna delle annualita' contemplate dal bilancio.
La necessita' di garantire e verificare l'equivalenza tra gli accertamenti e gli impegni riguardanti le partite di giro o le operazioni per conto terzi, attraverso l'accertamento di entrate cui deve conseguire, automaticamente, comporta che, in deroga al principio generale, le obbligazioni giuridicamente perfezionate attive e passive, che danno luogo a entrate e spese riguardanti le partite di giro e le operazioni per conto terzi, devono essere registrate e imputate all'esercizio in cui l'obbligazione e' perfezionata.
Gli incassi ed i pagamenti sono imputati allo stesso esercizio in cui il cassiere/tesoriere li ha effettuati.
Gli incassi ed i pagamenti risultanti dai mandati versati all'entrata del bilancio dell'amministrazione pubblica stessa a seguito di regolazioni contabili (che non danno luogo ad effettivi incassi e pagamenti) sono imputati all'esercizio cui fanno riferimento i titoli di entrata e di spesa. e' prevista la coesistenza di documenti contabili finanziari ed economici, in quanto una rappresentazione veritiera della gestione non puo' prescindere dall'esame di entrambi gli aspetti. (2)

17. Principio della competenza economica

Il principio della competenza economica rappresenta il criterio con il quale sono imputati gli effetti delle diverse operazioni ed attivita’ amministrative che la singola amministrazione pubblica svolge durante ogni esercizio e mediante le quali si evidenziano “utilita’ economiche” cedute e/o acquisite anche se non direttamente collegate ai relativi movimenti finanziari. Per il principio della competenza economica l’effetto delle operazioni e degli altri eventi deve essere rilevato contabilmente ed attribuito all’esercizio al quale tali operazioni ed eventi si riferiscono e non a quello in cui si concretizzano i relativi movimenti finanziari. La determinazione dei risultati di esercizio di ogni pubblica amministrazione implica un procedimento contabile di identificazione, di misurazione e di correlazione tra le entrate e le uscite dei documenti finanziari e tra i proventi ed i costi e le spese dei documenti economici del bilancio di previsione e di rendicontazione.  Il risultato economico d’esercizio implica un procedimento di analisi della competenza economica e delle componenti economiche positive e negative relative all’esercizio cui il rendiconto si riferisce.
Il presente principio della competenza economica e’ riferibile ai soli prospetti di natura economica e patrimoniale facenti parte di ogni sistema di bilancio; in particolare si fa riferimento al budget economico e/o preventivo economico, al conto economico ed al conto del patrimonio nel rendiconto della gestione.  La rilevazione contabile dell’aspetto economico della gestione e’ necessaria in considerazione degli obiettivi che l’ordinamento assegna al sistema informativo obbligatorio.  I documenti di programmazione e di previsione esprimono la dimensione finanziaria di fatti economici complessivamente valutati in via preventiva.
Il rendiconto deve rappresentare la dimensione finanziaria, economica e patrimoniale dei fatti amministrativi che la singola amministrazione pubblica ha realizzato nell’esercizio.  L’analisi economica dei fatti amministrativi di una singola amministrazione pubblica richiede una distinzione tra fatti gestionali direttamente collegati ad un processo di scambio sul mercato (acquisizione, trasformazione e vendita) che danno luogo a costi o ricavi, e fatti gestionali non caratterizzati da questo processo in quanto finalizzati ad altre attivita’ istituzionali e/o erogative (tributi, contribuzioni, trasferimenti di risorse, prestazioni, servizi, altro), che danno luogo a oneri e proventi.
Nel primo caso la competenza economica dei costi e dei ricavi e’ riconducibile al principio contabile n. 11 dei Dottori Commercialisti, mentre nel secondo caso, e quindi per la maggior parte delle attivita’ amministrative pubbliche, e’ necessario fare riferimento alla competenza economica delle componenti positive e negative della gestione direttamente collegate al processo erogativo delle prestazioni e servizi offerti alla comunita’ amministrata e quindi alle diverse categorie di portatori di interesse.  Nel secondo caso quindi, i ricavi, come regola generale, devono essere imputati all’esercizio nel quale si verificano le seguenti due condizioni: il processo produttivo dei beni o dei servizi e’ stato completato; l’erogazione e’ gia’ avvenuta, si e’ cioe’ verificato il passaggio sostanziale e non formale del titolo di proprieta’ o i servizi sono stati resi.
Le risorse finanziarie rese disponibili per le attivita’ istituzionali dell’amministrazione, come i diversi proventi o trasferimenti correnti di natura tributaria o non, si imputano all’esercizio nel quale si e’ verificata la manifestazione finanziaria e se tali risorse sono risultate impiegate per la copertura dei costi sostenuti per le attivita’ istituzionali programmate. Fanno eccezione i trasferimenti a destinazione vincolata, siano questi correnti o in conto capitale, che vengono imputati in ragione del costo o dell’onere di competenza economica alla copertura del quale sono destinati.
I componenti economici negativi devono essere correlati con i ricavi dell’esercizio o con le altre risorse rese disponibili per il regolare svolgimento delle attivita’ istituzionali. Detta correlazione costituisce un corollario fondamentale del principio della competenza economica ed intende esprimere la necessita’ di contrapporre ai componenti economici positivi dell’esercizio i relativi componenti economici negativi ed oneri, siano essi certi che presunti. Tale correlazione si realizza: per associazione di causa ad effetto tra costi ed erogazione o cessione del prodotto o servizio realizzato. L’associazione puo’ essere effettuata analiticamente e direttamente o sulla base di assunzioni del flusso dei costi; per ripartizione dell’utilita’ o funzionalita’ pluriennale su base razionale e sistematica, in mancanza di una piu’ diretta associazione. Tipico esempio e’ rappresentato dall’ammortamento; per imputazione diretta di costi al conto economico dell’esercizio o perche’ associati a funzioni istituzionali, o perche’ associati al tempo, o perche’ sia venuta meno l’utilita’ o la funzionalita’ del costo. In particolare quando:
a) i costi sostenuti in un esercizio esauriscono la loro utilita’ gia’ nell’esercizio stesso, o non sia identificabile o valutabile la futura utilita’;
b) viene meno o non sia piu’ identificabile o valutabile la futura utilita’ o la funzionalita’ dei fattori produttivi i cui costi erano stati sospesi in esercizi precedenti;
c) L’associazione al processo produttivo o la ripartizione delle utilita’ del costo a cui ci si riferisce su base razionale e sistematica non risulti piu’ di sostanziale rilevanza.
I componenti economici positivi quindi devono essere correlati ai componenti economici negativi o costi o spese dell’esercizio. Tale correlazione costituisce il corollario fondamentale del principio della competenza economica dei fatti gestionali caratterizzanti l’attivita’ amministrativa di ogni amministrazione pubblica.

18. Principio della prevalenza della sostanza sulla forma

Se l’informazione contabile deve rappresentare fedelmente ed in modo veritiero le operazioni ed i fatti che sono accaduti durante l’esercizio, e’ necessario che essi siano rilevati contabilmente secondo la loro natura finanziaria, economica e patrimoniale in conformita’ alla loro sostanza effettiva e quindi alla realta’ economica che li ha generati e ai contenuti della stessa, e non solamente secondo le regole e le norme vigenti che ne disciplinano la contabilizzazione formale.
La sostanza economica, finanziaria e patrimoniale delle operazioni pubbliche della gestione di ogni amministrazione rappresenta l’elemento prevalente per la contabilizzazione, valutazione ed esposizione nella rappresentazione dei fatti amministrativi nei documenti del sistema di bilancio.
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(1) Paragrafo modificato dall'art. 2, DLGS 10/8/2014, n. 126.
(2) Paragrafo sostituito dall'art. 2, DLGS 10/8/2014, n. 126.

Altri Articoli del provvedimento

Preambolo
Articolo 1 - Oggetto e ambito di applicazione
Articolo 2 - Adozione di sistemi contabili omogenei
Articolo 3 - Principi contabili generali e applicati
Articolo 3 bis - Commissione per l'armonizzazione degli enti territoriali
Articolo 4 - Piano dei conti integrato
Articolo 5 - Definizione della transazione elementare
Articolo 6 - Struttura della codifica della transazione elementare
Articolo 7 - Modalita’ di codificazione delle transazioni elementari
Articolo 8 - Adeguamento SIOPE
Articolo 9 - Il sistema di bilancio
Articolo 10 - Bilanci di previsione finanziari
Articolo 11 - Schemi di bilancio
Articolo 11 bis - Bilancio consolidato
Articolo 11 ter - Enti strumentali
Articolo 11 quater - Societa' controllate
Articolo 11 quinquies - Societa' partecipate
Articolo 12 - Omogeneita’ della classificazione delle spese
Articolo 13 - Definizione del contenuto di missione e programma
Articolo 14 - Criteri per la specificazione e classificazione delle spese
Articolo 15 - Criteri per la specificazione e la classificazione delle entrate
Articolo 16 - Flessibilita’ degli stanziamenti di bilancio
Articolo 17 - Tassonomia per gli enti in contabilita’ civilistica
Articolo 18 - Termini di approvazione dei bilanci
Articolo 18 bis - Indicatori di bilancio
Articolo 19 - Oggetto e ambito di applicazione
Articolo 20 - Trasparenza dei conti sanitari e finalizzazione delle risorse al finanziamento dei singoli servizi sanitari regionali
Articolo 21 - Accensione di conti di tesoreria intestati alla sanita’
Articolo 22 - Individuazione delle responsabilita’ all’interno delle regioni nel caso di sussistenza della gestione sanitaria accentrata presso la regione
Articolo 23 - Individuazione delle responsabilita’ all’interno delle regioni nel caso di gestione integrale del finanziamento del servizio sanitario regionale presso gli enti di cui del servizio sanitario regionale
Articolo 24 - Libri obbligatori della gestione sanitaria accentrata presso la regione
Articolo 25 - Bilancio preventivo economico annuale
Articolo 26 - Bilancio di esercizio e schemi di bilancio degli enti del SSN
Articolo 27 - Piano dei conti
Articolo 28 - Norme generali di riferimento
Articolo 29 - Principi di valutazione specifici del settore sanitario
Articolo 30 - Destinazione del risultato d’esercizio degli enti del SSN
Articolo 31 - Adozione del bilancio d’esercizio
Articolo 32 - Bilancio consolidato del Servizio Sanitario Regionale
Articolo 33 - Tassonomia per gli enti in contabilita’ civilista
Articolo 34 - Aggiornamento schemi tecnici
Articolo 35 - Sistemi informativi e statistici della Sanita’
Articolo 36 - Principi generali in materia di finanza regionale
Articolo 37 - Sistema contabile
Articolo 38 - Leggi regionali di spesa e relativa copertura finanziaria
Articolo 39 - Il sistema di bilancio delle regioni
Articolo 40 - Equilibrio di bilancio
Articolo 41 - Il piano degli indicatori e dei risultati attesi
Articolo 42 - Il risultato di amministrazione
Articolo 43 - Esercizio provvisorio e gestione provvisoria
Articolo 44 - Classificazione delle entrate
Articolo 45 - Classificazione delle spese
Articolo 46 - Fondo crediti di dubbia esigiblità
Articolo 47 - Sistemi contabili degli organismi e degli enti strumentali della regione. Spese degli enti locali
Articolo 48 - Fondi di riserva
Articolo 49 - Fondi speciali
Articolo 50 - Assestamento del bilancio
Articolo 51 - Variazioni del bilancio di previsione, del documento tecnico di accompagnamento e del bilancio gestionale
Articolo 52 - La gestione delle entrate e delle spese
Articolo 53 - Accertamenti
Articolo 54 - La riscossione
Articolo 55 - Il versamento
Articolo 56 - Impegni di spesa
Articolo 57 - Liquidazione della spesa
Articolo 58 - Il pagamento della spesa
Articolo 59 - Modalita' di estinzione dei titoli di pagamento
Articolo 60 - Gestione dei residui
Articolo 61 - Fondi statali per interventi speciali
Articolo 62 - Mutui e altre forme di indebitamento
Articolo 63 - Rendiconto generale
Articolo 64 - Gli inventari
Articolo 65 - Rendiconti degli enti strumentali della regione e spese degli enti locali
Articolo 66 - Modalita' per la formazione e l'approvazione del rendiconto
Articolo 67 - Autonomia contabile del consiglio regionale
Articolo 68 - Il bilancio consolidato
Articolo 69 - Servizio di tesoreria della regione
Articolo 70 - Cooperazione Stato-Regioni
Articolo 71 - Responsabilita' verso l'ente degli amministratori e dei dipendenti, competenza della Corte dei conti e obblighi di denunzia
Articolo 72 - Il Collegio dei revisori dei conti
Articolo 73 - Riconoscimento di legittimita' di debiti fuori bilancio delle Regioni
Articolo 74 - Adeguamento dell’ordinamento contabile degli enti locali
Articolo 75 - Adeguamento della definizione di indebitamento
Articolo 76 - Adeguamento delle disposizioni in materia di trasparenza dei bilanci
Articolo 77 - Abrogazioni
Articolo 78 - Sperimentazione
Articolo 79 - Disposizioni concernenti le Regioni a statuto speciale e le province autonome di Trento e di Bolzano
Articolo 80 - Disposizioni finali ed entrata in vigore
Allegato 1 - Principi generali o postulati
Allegato 2 -
Allegato 3 -
Allegato 4 - Allegato n. 4/1
Allegato 4 - Appendice tecnica al principio contabile 4/1
Allegato 4 - Allegato n. 4/2
Allegato 4 - Allegato n. 4/3
Allegato 4 - Allegato n. 4/4
Allegato 5 - Allegato n. 5/1
Allegato 5 - Allegato n. 5/2
Allegato 6 - Allegato n. 6/1
Allegato 6 - Allegato n. 6/2
Allegato 6 - Allegato n. 6/3
Allegato 7 -
Allegato 8 - Allegato n. 8/1
Allegato 8 - Allegato n. 8/2
Allegato 8 - Allegato n. 8/3
Allegato 9 -
Allegato 10 -
Allegato 11 -
Allegato 12 - Allegato n. 12/1
Allegato 12 - Allegato n. 12/2
Allegato 12 - Allegato n. 12/3
Allegato 12 - Allegato n. 12/4
Allegato 12 - Allegato n. 12/5
Allegato 12 - Allegato n. 12/6
Allegato 12 - Allegato n. 12/7
Allegato 13 -
Allegato 14 -
Allegato 15 -
Allegato 16 -
Allegato 17 -